Інші необоротні матеріальні активи бюджетних установ: облік

Інші необоротні матеріальні активи поодинці за вартістю незначні, але за кількістю – досить помітні об’єкти в бухгалтерському обліку бюджетних установ. Нехтувати правилами їх обліку не варто. З’ясуємо, що це за активи й як їх обліковувати.

Що таке інші необоротні матеріальні активи

Інші необоротні матеріальні активи — це ресурси, які мають фізичну форму та строк використання яких перевищує 1 рік з дати балансу, однак із певних причин не можуть бути віднесені до основної групи основних засобів, які обліковуються на рахунках 1011-1018. Такими причинами можуть бути:

• вартісний критерій. Наприклад, у МНМА – 20 000 грн (для активів, придбаних до 23.05.2020 р. – 6000 грн);
• специфічність, як у бібліотечних фондів, спортивного інвентарю, музейних експонатів.

Критерії виділення інших необоротних матеріальних активів, у т. ч. вартісні, має містити наказ про облікову політику бюджетної установи.

Інші необоротні матеріальні активи в балансі є частиною основних засобів. Такий висновок можна зробити на основі аналізу НПСБОДС 121 “Основні засоби”. Однак, конкретного визначення для цієї групи активів стандарт не містить. Інші необоротні матеріальні активи в балансі бюджетної установи як окремий рядок відсутні. Це пов’язано з тим, що за НП(С)БОДС 121 практично всі вони входять до складу основних засобів та є лиш їх різновидом.

Групи обліку інших необоротних матеріальних активів

Класифікація інших необоротних матеріальних активів наведена нижче. Для класифікації використовуємо Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів суб’єктів державного сектору, затверджені наказом Мінфіну від 23.01.2015 № 11 (далі — Рекомендації № 11). Усі дані групи зосереджує рахунок 11 Інші необоротні матеріальні активи.

Музейні цінності, окрім тих, які повинні обліковуватися в державних музеях і становлять певне історичне, митецьке значення; експонати тваринного світу в зоопарках.

Наприклад — цінності в музеї університету (прилади, фотографії, речі видатних студентів тощо)

50/50, окрім пам’ятників культурної спадщини державного значення (вони не амортизуються)

Наукова, художня і навчальна література, спеціальні види літератури та інші видання.

Просто бухгалтерські, медичні та інші журнали, які виписує установа, відносити до бібліотечних фондів не можна. Необхідні наказ про створення бібліотеки, штатна одиниця бібліотекаря, бібліографічний облік (картки видачі, картотека тощо).

Приклад — бібліотека в університеті, коледжі, школі

окрім унікальних документів Державного фонду (вони не амортизуються)

Малоцінні необоротні матеріальні активи

Об’єкти з терміном експлуатації більше 1 року, але через недотримання вартісного критерію не включені до складу основних засобів.

Приклади — комп’ютерна техніка, принтери, сканери, мобільні телефони, стаціонарні телефони, кондиціонери, вентилятори, столи, шафи, стільці тощо

Білизна, постільні речі, одяг та взуття

• білизна (сорочки, халати тощо);
• постільні речі (матраци, подушки, ковдри, простирадла, підодіяльники, наволочки, покривала, мішки спальні тощо);
• одяг і обмундирування, включаючи спецодяг (костюми, пальта, плащі, кожухи, кофти, спідниці, куртки, штани тощо);
• взуття, включаючи спеціальне (черевики, чоботи, сандалі, валянки тощо);
• спортивний одяг і взуття (костюми, черевики тощо).

Установа має постійно отримувати такі речі й вони мають відповідати її діяльності. Прикладами можуть бути дитячі садки, школи-інтернати, заклади пенітенціарної системи, військові частини, спортивні інтернати тощо.

Такі речі не слід пплутати з МШП (рахунок 1812). Головний критерій — плановий строк використання більше 1 року.

Інвентарна тара призначається для зберігання ТМЦ на складі або в процесі певних технологічних процесів.

Наприклад — сховища для зберігання рідких та сипучих речовин (баки, скрині, чани, засіки тощо); торговельні шафи та стелажі тощо

Необоротні матеріальні активи спеціального призначення

Тут обліковуються активи, які мають специфічне призначення і обмежене застосування в окремих галузях.

Наприклад, радіоелектронні засоби, спортивний інвентар певної бази: лижі, ковзани, сани, м’ячі; телескоп з астрономічної обсерваторії. Чітких критеріїв немає. Відносимо ті речі, облік яких бажано відділити від решти основних засобів

Мінеральні копалини, нафтові свердловини, родовища корисних копалин внутрішніх вод, смуги будівельного лісу тощо, які за законодавством контролюються суб’єктом державного сектору

Інші необоротні матеріальні активи

Все, що не потрапляє до вищенаведених рахунків групи 11, наприклад, матеріали, які:

• одержали на аналіз у лабораторію для проведення досліджень, якщо вони використовуються неодноразово й тривалий час;
• є об’єктами наукових досліджень.

Приклад — заморожені біологічні тканини, експериментальні прилади, апарати, установки тощо. Обов’язковою умовою є багаторазовість, інакше треба шукати їх облік у складі запасів

Поліпшення об’єктів оренди, наприклад, витрати на проведення капітального ремонту, добудови орендованого приміщення (п. 6 Рекомендацій № 11)

Облік інших необоротних матеріальних активів

Облік інших необоротних матеріальних активів бюджетних установ має особливості:

• нарахування зносу на інші необоротні матеріальні активи здійснюється здебільшого методом 50/50, який полягає в тому, що 50% від первісної вартості активу нараховується як знос у місяці введення в експлуатацію. Інші 50% нараховуються у місяці вибуття активу з обліку (списання);
• інвентарні номери присвоюються всім іншим необоротним матеріальним активам, тобто кожний окремий об’єкт має свій унікальний номер. Винятки: білизна, постільні речі, одяг, взуття, бібліотечні фонди, МНМА, матеріали довготривалого використання. Для перерахованих винятків присвоюються номенклатурні номери (якщо предмети мають однакове найменування, якість, ціну, то вони мають й однаковий номенклатурний номер). По необоротним матеріальним активам спецпризначення можна обирати, що використовувати: інвентарний номер чи номенклатурний (п. 3 Розділу ІІ Рекомендацій № 11);
• первинні документи використовуються такі ж, як і для основних засобів.

Інші необоротні матеріальні активи бюджетних установ в обліку мають такі ж бухгалтерські проводки, як і основні засоби. Відмінність тільки в групі рахунків — 11 замість 10. Розглянемо типові з них на прикладі МНМА, у т. ч. як списати інші необоротні матеріальні активи.

Господарська операція

Облік придбання інших необоротних матеріальних активів

Отримано цільове фінансування на купівлю принтера

Отримано асигнування на сплату ПДВ

Перерахована попередня оплата за принтер

Відображений податковий кредит з ПДВ

Отриманий принтер від постачальника

Принтер введено в експлуатацію

Амортизація інших необоротних матеріальних активів

Нарахована амортизація принтера за методом 50/50 у місяці введення в експлуатацію

Закрито рахунок витрат наприкінці періоду

Вибуття інших необоротних матеріальних активів

Нарахована амортизація принтера за методом 50/50 у місяці вибуття

Списана вартість принтера

Віднесено до накопичених фінансових результатів вартість принтера при списанні

Закрито рахунок витрат наприкінці звітного періоду

Облік спецодягу

Забезпечити працівників спецодягом – це обов’язок, який покладається на роботодавця. Належним чином відобразити його надходження, використання та списання у бухгалтерському обліку – це обов’язок, який покладається на бухгалтера. Тема сьогоднішньої консультації – облік спецодягу у бюджетних установах.

Що таке спецодяг?

Питання спецодягу постає через наявність схожих речей: форменого одягу та корпоративного (фірмового) одягу. Питання носіння спецодягу врегульовано ст. 8 Закону “Про охорону праці” від 14.10.1992 р. № 2694 (далі – Закон № 2694).

Спецодяг – це засіб індивідуального захисту (ЗІЗ) працівника. Захист від несприятливих чинників, з якими він має справу під час роботи на підприємстві, наприклад хімічного, фізичного, біологічного, метеорологічного характеру, різного роду забрудненням.

Безоплатно забезпечити працівника спецодягом, безплатно замінити у разі зношення – це обов’язок роботодавця (ч. 1 ст. 8 Закону № 2694). Деталі використання й носіння такого одягу врегульовують:

• Перелік заходів та засобів з охорони праці, постанова КМУ від 27.06.2003 р. № 994. За ним обсяги і джерела фінансування придбання спецодягу визначаються Колективним договором;
• Мінімальні вимоги безпеки і охорони здоров’я при використанні працівниками засобів індивідуального захисту на робочому місці, наказ Мінсоцполітики від 29.11.2018 р. № 1804 (далі – Вимоги № 1804);
• Норми безплатної видачі спеціального одягу, спеціального взуття та інших засобів індивідуального захисту, наказ від 16.04.2009 р. № 62 (далі – Норми № 62);
• внутрішні документи організації, у першу чергу Колективний договір.

Приклади спецодягу: спеціальні захисні рукавички, фартух з нагрудником, плащ з капюшоном, берет, які відповідають ГОСТ та іншим стандартам щодо спецодягу, спецвзуття та інших засобів індивідуального захисту (див. Норми № 62). На питання, що є, а що ні спецодягом має дати відповідь спеціаліст з охорони праці, який має бути у кожній бюджетній установі.

Увага: Вимоги безплатного забезпечення працівників одягом поширюються тільки на спецодяг, який належить до ЗІЗ, а не на спеціалізований робочий одяг

Що не вважається спецодягом?

Не належить до спецодягу будь-який одяг, який не пов’язаний з індивідуальним захистом працівника:

• формений одяг. Він показує лише приналежність до певної сфери діяльності. Як приклад, можна назвати форму поліції, армії, СБУ, Держслужби надзвичайних ситуацій (“камуфляж” і т.п.), прокуратури. По ним, як правило, є галузеві нормативні документи відповідних служб і відомств щодо обов’язкового носіння такого одягу, його вигляду й правил його носіння, є внутрішньогалузеві норми його видачі. Щоправда у цих служб на випадок виконання певних робіт може бути й спецодяг, який носить ознаки й форменого одягу і спецодягу одночасно (брезентові костюми, шоломи пожежника тощо);
• спеціалізований робочий одяг. У побуті його також часто називають спецодягом. Однак, відмінність від спецодягу – спеціалізований робочий одяг не належить до ЗІЗ, тобто з точки зору законодавства про охорону праці не розглядається як такий, що виконує функцію індивідуального захисту (п. 4 розділу І Вимог № 1804). Відмінність такого одягу від форменого – його носіння й вигляд не регулюється галузевою нормативкою. Як правило, такий одяг довільний і працівник сам собі його обирає. Часто він купує його за власний кошт. Приклади такого одягу: робочі комбінезони, одяг кухара, одяг будівельника, комбінезон бджоляра. Також сюди можна віднести й одяг медика: медичні халати, ковпаки, косинки тощо. Останні ні від чого медиків не захищають, а виконують більше гігієнічну функцію, цей одяг може бути довільного дизайну, тому не є ЗІЗ чи форменим одягом;
• корпоративний (фірмовий) одяг. Цей одяг вказує на приналежність працівників до певної організації. У бюджетних установ зустрічається нечасто. Корпоративним одягом можна назвати впровадження певної форми у спеціалізованих школах, гімназіях, ліцеях. Ще один приклад для бюджетної сфери – академічні мантії в університетах, наприклад чорна габардинова мантія з червоним коміром – магістерська мантія. Цей одяг відрізняється від форменого тим, що галузеві, загальні норми його носіння відсутні. Обов’язок одягати корпоративний одяг може встановлюватися внутрішніми розпорядчими документами по організації або взагалі нічим – “традиціями”;
• спортивний одяг. Він також не розглядається як спецодяг, але може поєднувати в собі ознаки корпоративного одягу;
• акторський одяг у театрах, філармоніях. Такий одяг можна розглядати як різновид корпоративного (фірмового), так як його носіння не є обов’язком, а визначається вимогами режисера та бажаннями самого актора чи виконавця.

Однак, щодо форменого одягу, спеціалізованого робочого одягу, корпоративного (фірмового) одягу, спортивного та акторського одягу застосовуються такі ж самі правила бухгалтерського обліку, як і для спецодягу. З економічної точки зору все це є однаковими за суттю активами. Окрім одного податкового нюансу – видача спецодягу, навіть понад норми не розглядається як додаткове благо для працівника, чого не скажеш про інший одяг. Детальніше про це – нижче.

Увага: Спецодяг, формений одяг, спеціальний робочий одяг, корпоративний (фірмовий) одяг, спортивний одяг, акторський одяг обліковуються практично однаково

На якому рахунку обліковувати спецодяг?

У бюджетних установ спецодяг обліковується на рахунку 1114 “Білизна, постільні речі, одяг та взуття”. На ньому ж обліковується й формений, спеціалізований робочий одяг, спортивний одяг та інший згаданий вище.

Виходить, що з точки зору бухгалтерського обліку спецодяг – це інший необоротний матеріальний актив у складі основних засобів, так як:

• по-перше, відповідає визначенню основних засобів у п. 4 НП(С)БОДС 121 “Основні засоби”. Спецодяг – матеріальний актив, який використовується більше одного року;
• по-друге, у п. 1.2 Методичних рекомендаціях з бухгалтерського обліку основних засобів суб’єктів державного сектору (наказ Мінфіну від 23.01.2015 р. № 11, далі – Методрекомендації № 11) спецодяг прямо віднесено до підгрупи “білизна, постільні речі, одяг та взуття” у складі інших необоротних матеріальних активів (ІНМА). Костюм, пальто, кожух, плащ, плаття, кофта, спідниця, куртка, штани – це все спецодяг з точки зору п. 1.2 Методрекомендацій № 11.

Увага: Спецодяг у бухобліку – це інший необоротний матеріальний актив (у складі основних засобів)

Однак, якщо спецодяг чи інші види одягу мають високу зношуваність і не витримують більше року експлуатації, то його слід віднести до МШП (рахунок 1812 “Малоцінні швидкозношувані предмети”). У разі разового використання (медичні рукавички тощо) можливий облік і на рахунку 1518 “Інші виробничі запаси”.

Спецодяг у бюджетній установі може бути як виданий працівникам, так і зберігатися на складі. І все це рахунок 1114. Через це бажано виділити аналітичні рахунки для обліку таких підвидів одягу:

• 1114.1 – Білизна, постільні речі, одяг та взуття (на складі);
• 1114.2 – Білизна, постільні речі, одяг та взуття (в експлуатації).

Які первинні документи треба для обліку спецодягу?

Для спецодягу у складі інших необоротних матеріальних активів використовуються ті ж самі первинні документи, що й для обліку усіх інших основних засобів, тобто з наказу Мінфіну від 13.09.2016 р. № 818. Це будуть:

• Акт приймання-передачі основних засобів та Акт введення в експлуатацію основних засобів – при придбанні спецодягу та видачі його працівникам;
• Інвентарна картка обліку основних засобів (для індивідуального обліку спецодягу як за інвентарними, так і номенклатурними номерами) або Інвентарна картка групового обліку основних засобів (якщо присвоєно номенклатурний номер на цілу групу однорідних об’єктів) – для обліку видачі спецодягу та обліку даних про нього;
• Розрахунок амортизації інших необоротних матеріальних активів – для нарахування амортизації спецодягу;
• Акт списання основних засобів чи Акт списання групи основних засобів – при списанні спецодягу.

Амортизація спецодягу у складі ІНМА

Як і всі інші необоротні матеріальні активи спецодяг підлягає амортизації за методом 50/50 (п. 6 розділу V Методрекомендацій № 11), тобто:

• 50% зносу нараховується у місяці передачі у використання;
• 50% зносу – у місяці списання спецодягу.

Переоцінка спецодягу не проводиться.

Номенклатурний номер для спецодягу

Спецодягу рекомендовано присвоювати не інвентарний, а номенклатурний номер (п. 1.4 Методрекомендацій № 11). Якщо інвентарний індивідуальний для кожного об’єкта основних засобів, то номенклатурний може поєднувати цілу групу об’єктів однакової номенклатури.

Згідно п. 4. Методрекомендацій № 11 номенклатурний номер складається:

• перші 4 знаки – номер субрахунку за Планом рахунків;
• наступні 5 – підгрупа (може бути нульовим, якщо підгрупи не виділені);
• інші знаки – порядковий номер предмета у підгрупі.

Кількість знаків не обмежена. Наприклад, брезентовий комбінезон може мати номенклатурний номер 111412, де 1114 – номер рахунку, 1 – група “спецодяг”, “2” – комбінезони.

При використанні одного номенклатурного номера на цілу низку однорідних об’єктів краще всього використовувати Інвентарну картку групового обліку основних засобів.

Оподаткування видачі спецодягу працівникам

Видача спецодягу працівнику не оподатковується навіть, якщо це відбувається понад норми (лист ДФС від 07.04.2007 р. № 7308/6/99-99-15-02-15). Однак, така понаднормова видача спецодягу має бути прописана у колективному договорі. Видача спецодягу не вважається додатковим благом для працівника, а тому не оподатковується ПДФО і військовим збором (пп. 165.1.9 ПКУ). Однак, у формі № 1ДФ таку видачу треба все одно показати від ознакою доходу “136” (роз’яснення ДФС у ЗІР 103.25).

При видачі у тимчасове користування форменого, робочого, спортивного та іншого одягу теж оподаткування не настає, так як це обумовлено виконанням ним трудових функцій (пп. “а” пп.164.2.17 ПКУ). Але теж у формі 1ДФ треба показати, але під ознакою доходу “14”.

Видача і списання спецодягу не позбавляє права на податковий кредит з ПДВ. Головне, щоб при списанні в актах були висновки комісії про непридатність його до подальшого використання.

Але все вищезазначене стосується лише спецодягу (ЗІЗ) і у разі його повернення працівником. Оподаткування виданого одягу як додаткового блага може настати в наступних ситуаціях:

• працівник не повертає спецодяг при звільненні. Щоправда його можна списати ще як зношений, щоб не стягувати податки з працівника;
• видача форменого, робочого, спортивного та іншого одягу у постійне користування працівника.

Нарахування ПДФО для додаткового блага проводиться з використання натурального коефіцієнта. Наприклад, якщо оподатковується одяг вартістю 1500 грн, то ПДФО = 1500×1,2195×0,18 = 329,27 грн. Однак, військовий збір = 1500×0,015 = 22,50 грн. Їх треба утримати з зарплати такого працівника.

За інвентаризації активів та зобов’язань комісія виявила активи, яких немає на балансі установи. Що робити у такій ситуації, як оформити лишки та відобразити їх у бухобліку установи — пояснить експерт

Приклади бухгалтерського обліку спецодягу

Нижче наводимо приклади бухгалтерських проведень з обліку спецодягу бюджетної установи.

Приклад 1. Придбано спецодяг на суму 18000 грн. Установа – неплатник ПДВ.

Господарська операція